2.2. Систематизация искажений в отчете о финансовых результатах и других формах отчетности

Информация о доходах и расходах организации указывает на финансо­вые результаты ее деятельности и расшифровывается в отчетах о финансо­вых результатах. Содержание отчета о финансовых результатах, подобно бухгалтерскому балансу, раскрывается в ПБУ 4/99 в обобщенном виде.

При составлении баланса, отчета о финансовых результатах, и прило­жений к этим документам основное внимание должно уделяться информа­ции, от достоверности которой зависит принятие адекватного управленческо­го решения.

Под адекватностью понимается принятие делового или организацион­ного решения, которое дает экономические выгоды лицам его принимаю­щим.

Отчеты о финансовых результатах являются более информативными документами во многих вопросах, чем бухгалтерский баланс, поэтому он важнее для аналитиков и инвесторов. Прежде чем рассказать о методах, по­зволяющих обнаружить и выявить искажения в финансовой отчетности, сле­дует рассмотреть наиболее распространенные в мировой практике способы фальсификации данных бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Теоретически возможно искажение любого показателя отчетности. Со­гласно классификации Ассоциации сертифицированных экспертов по мо­шенничеству (ACFE), были определены основные приемы и методы искаже­

ния финансовой отчетности и характеризующие их «сигналы опасности» («red flags»):

1) . Неверное отражение данных учета по статьям отчета о финансовых результатах. Если организации по каким-то причинам пришлось доначислить налог на прибыль за предыдущий отчетный период, то очень часто данную сумму налога ошибочно включают в состав прочих расходов. В результате показатель стр. 2300 «Прибыль (убыток) до налогообложения» искажается.

Напомним, что в отчете о должны быть отражены налог на прибыль и иные аналогичные платежи в силу п. 23 ПБУ 4/99. Величину налогов на при­быль, начисленной за отчетный налоговый период, нужно показывать по стр.

2) . Корректировка текущего налога на прибыль в соответствии с ПБУ 18/02. Показатели текущего налога на прибыль не соответствуют критериям, установленным в ПБУ 18/02. В соответствии с ПБУ 18/02 в отчете о прибы­лях и убытках данные по графе «Чистая прибыль (убыток) отчетного перио­да» вычисляются с учетом того, что в качестве расходов по налогу на при­быль, принимается величина условного расхода но нему. Она должна быть скорректирована с учетом неизменных налоговых обязательств (активов) или отложенных налоговых активов (обязательств).

Следовательно, проверить правильность расчетов можно по формуле: Данный налог на прибыль равен Прибыли (убыткам) до налогообложения умноженных на 20 % плюс Постоянные налоговые обязательства плюс Из­менение отложенных налоговых активов за вычетом изменений отложенных налоговых обязательств.

3) . Незаполнение графы «За аналогичный период предыдущего года». Эти данные приводятся не всегда, но согласно требованию п. 10 ПБУ 4/99 каждый показатель бухгалтерской (финансовой) отчетности, должен быть дополнен данными за отчетный период и период ему предшествующий, ис­

ключение составляет отчет, который составляется за первый отчетный пери­од. Эти данные нужны внешним пользователям для того, чтобы можно было проанализировать динамику развития организации.

4) . Несоответствие «входящих» показателей отчета о финансовых ре­зультатах «исходящим» показателям отчета за предшествующий год.

В случае выявления ошибки в бухгалтерской (финансовой) отчетности прошлого отчетного периода (самостоятельной или с помощью аудиторов) бухгалтеры часто при составлении текущей отчетности корректируют графы «За аналогичный период предыдущего года» без раскрытия информации о произведенных корректировках в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности, что неправильно.

В соответствии с тем же 10 пунктом ПБУ 4/99 те данные за прошлый период, которые не сопоставимы с данными отчетного периода, должны быть скорректированы в соответствии с нормами и правилами, установлен­ными нормативными актами бухгалтерского учета.

4). Искажение показателей доходов и расходов.

Многие организации, ведущие несколько видов деятельности, не рас­шифровывают все существенные суммы доходов в отдельных строках отчета о финансовых результатах. Следовательно, информация в отчете, которая нужна внешним пользователям, представлена недостаточно подробно. Если выручка за текущий период составляет больше 5% то она признается сущест­венной. Предприятие может ориентироваться при определении уровня суще­ственности на вышеприведённое правило, но также может установить свой уровень, закрепив его в своей учетной политике. При появлении существен­ных доходов в отчетном периоде их отражают в отдельных дополнительных строках отчета (например, в стр. 2111, 2112, 2113). Это распространяется и на

затраты. Расходы, соответствующие каждому виду выделенного дохода, от­ражаются в отдельных строках.

Уменьшение величины расходов, для увеличения операционной и чис­той прибыли производится следующими методами:

а) представление расходов, которые формируют себестоимость продукции как прочие расходы. Благодаря этому уменьшается негативное влияние этих расходов на величину валовой прибыли;

б) некорректной капитализации расходов через их отражение в качестве ак­тива на балансе. К примеру, так можно капитализировать проценты на заем­ные средства, которые были привлечены не для закупок основных средств, а для нужд покрытия оборотного капитала. Часто организации используют не­правомерную капитализацию своих расходов для завышения прибыли. Дела­ется это путем отнесения этих расходов на стоимость внеоборотных активов. Эти активы никак не связаны с получением в отчетном периоде выручки.

Расходы текущего периода, которые связаны непосредственно с полу­чением выручки (то есть определяют величину выручки только текущего пе­риода), не могут быть капитализированы.

в) отражение расходов (обязательств) в неверном отчетном периоде, или не отражение их в отчётности вовсе. Широкое распространение получили спо­собы искажения отчетности, при которых практикуется не отражать в бух­галтерской отчетности, понесенные расходы. Для осуществления подобных действий и для того, чтобы оставаться в рамках действующих стандартов

бухгалтерского учета организация позволяет себе отражение доходов в соб­ственном учете, а значительную часть расходов проводить через подкон­трольные организации.

Хотелось бы отметить, что искажение прибыли текущего года нередко происходит из-за типичной ошибки при трансформации российской отчетно­сти в отчетность по МСФО, в частности, когда расходы не отражаются в свя­зи с отсутствием документов. Например, в 2012 году организация заключила договор на оказание консультационных услуг, которые в этом же году были оказаны в полном объеме. Однако на момент составления отчетности акты выполненных работ не были подписаны (или не переданы в бухгалтерию).

По российским правилам все проводимые фирмой хозяйственные опе­рации, должны быть оформлены подтверждающими документами, только на их основании должен вестись бухгалтерский учет. Из-за отсутствия первич­ных документов в текущем отчетном году российские организации отражают такие расходы в следующем году по статье «Прочие расходы» (убытки про­шлых лет), отчета о финансовых результатах.

Сигнализирующие показатели:

- подозрительный рост прибыли по сравнению с отраслевыми конкурентами;

- сильное увеличение стоимости основных средств, не подтверждаемое до­кументами;

- рост прибыли по данным отчетности при наличии в ней отрицательных операционных финансовых потоков;

- сильно отличающиеся от компаний отраслевых конкурентов, размер резер­

вов по гарантийным обязательствам, размер резервов по возвратам и подоб­ных показателей.

5) . Строка 2220 «Управленческие расходы» отчета о финансовых ре­зультатах не заполнена. Сверить с данными счета 26, а при отсутствии дан­ных на счете разграничить расходы по обычным видам деятельности, исходя из их экономического смысла.

6) . Расходы на рекламу, представительские и прочие расходы отража­ются по строке 2210 «Коммерческие расходы». Сверить с данными счета 44, а при отсутствии данных на счете разграничить расходы по обычным видам деятельности, исходя из их экономического смысла.

7) . Отсутствие данных по строкам «Изменение отложенных налоговых активов», «Изменение отложенных налоговых обязательств». Возможно, не было применено ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» или в оборотно-сальдовой ведомости организации отсутствуют счета 09 и 77. Ис­ключительный случай: полное совпадение данных бухгалтерского и налого­вого учета.

8) . Искажение информации о размере выручки и прибыли организации с помощью следующих приемов:

а) при отражении выручки без учета всех необходимых вычетов;

б) использование агентских схем.

в) увеличение объема выручки путем расчетов с предприятиями за фиктив­ные поставки. Организации могут покупать и продавать друг другу товары несколько раз, при этом товары - объекты этих операций не покидают преде­

лов склада или вообще не существуют. Эти операции подтверждаются доку­ментами о перемещении товаров.

г) представление в текущем периоде продаж, которые будут произведены в будущем периоде. Согласно принципу начисления расходы, связанные с по­лучением выручки, должны быть отражены в одном отчетном периоде. Но для операций, которые происходят в конце отчетного периода, появляется возможность увеличить прибыль за счет отражения доходов в текущем пе­риоде, а расходов в будущем.

д) применение продажи с условием. Когда заключается такая сделка, то за­считывается выручка от продажи, в то время как права собственности на то­вар остаются у продавца. В качестве примера таких сделок можно привести продажу товаров с правом его последующего выкупа за определенный пери­од с момента продажи. По экономической сущности эти операции представ­ляют собой кратковременные ссуды под залог товара, и поэтому зачисление выручки от таких операций является неправомерным.

е) исполнение договоров с большим сроком исполнения. При исполнении та­ких контрактов, как капитальное строительство, выручка от них должна быть признана в значительном промежутке времени, охватывающим несколько отчетных периодов. Законодательство в сфере бухгалтерского учета, ПБУ 2/94 «Учет договоров строительного подряда», утв. приказом Минфина Рос­сии от 24.10.08 № 116н, а также международный опыт бухгалтерского учета (МСФО 11 «Учет договоров на строительство», ГААП США «CON 5 При­знание и оценка в финансовой отчетности компаний») указывают на то, что выручка по контрактам с большим сроком исполнения признается только по завершении этого контракта, или же должна признаваться частями, если применяется метод поэтапного признания выручки. В последнем случае нужно каждый раз при признании выручки рассчитывать процент выполнен­ногообъема работ с привлечением экспертов для адекватности оценок. Если фирма завышает долю выполненного объема работ, то происходит завыше­

ние выручки в отчетном периоде за счет выручки будущих периодов. Благо­даря этому увеличивается сумма выручки в текущем отчетном периоде.

ж) продажа товара посредникам. Предприятия, работающие с посредниками наделенными правом реализации, часто отражают выручку сразу после от­грузки товара. Это не совсем правильно, так как в случае если товар не будет реализован, то возможность погасить дебиторскую задолженность посредни­ку ставится под сомнение. Кроме того, подобная схема опасна еще и тем, что существует вероятность возврата товара, если он окажется ненадлежащего качества. Нарушение происходит за счет признания выручки раньше срока, который предусмотрен стандартами бухгалтерского учета.

Что касается реализации товаров ненадлежащего качества, то здесь возможна следующая манипуляция: некачественный товар продается по но­минальной стоимости, покупатель оплачивает реальную стоимость, а разница через некоторое время списывается как невозможная к взысканию. Этот при­ем позволяет увеличить размер выручки в текущем периоде и уменьшить прибыль в будущем отчетном периоде.

Признаки, которые на это указывают:

- рост размеров выручки при неизменном объеме денежных поступлений, особенно если это прослеживается в течение длительного периода времени;

- сложные или необычно большие транзакции, которые совершаются в конце отчетного периода;

- рост скорости оборотов дебиторской задолженности в днях без объяснения причин такого роста; очень большое увеличение объемов выручки по срав­нению с отраслевыми конкурентами.

Немаловажным отчетом является отчет об изменении капитала. Дан­ный отчет был введен как обязательный Международными стандартами фи­нансовой отчетности. Он предназначен для детального расшифровывания прибылей и убытков, которые относят на счет резервов вместо отнесения на счета финансовых результатов. Основополагающими статьями, установлен­ными МСФО в отчете об изменении капитала являются суммы чистой при­

были или убытков, которые отражаются на счетах резервов и капитала. По­мимо этого рассматриваются операции по распределению прибыли и уча­стию в капитале собственников, перемещения в течение отчетного периода нераспределённой прибыли, а также движение всех классов резервов и капи­тала в течение отчетного периода.

Сегментирование данных бухгалтерской отчетности связано с осуще­ствлением организацией различных видов деятельности, так как без сегмен­тирования предоставить достоверную информацию невозможно.

1) . Не указан размер чистых активов. Необходимо при рассмотрении отчета об изменении капитала проверить строку, отражающую размер чис­тых активов. Каждое управленческое решение, которое формируется на ос­новании анализа данных о финансовых результатах организации, ее доходах, расходах, необходимо принимать, учитывая их реальное финансовое обеспе­чение. Этим обстоятельством и продиктована необходимость дополнения от­чета о финансовых результатах отчетами с реальными денежными потоками, так как составление на основании движений прав и требований на финансо­вые средства, не отражает реальной финансовой ситуации.

Структура отчета о движении денежных средств повторяет структуру отчета о финансовых результатах. Но одноименные показатели составляются на основании реальных финансовых потоков. Большинство оценок об объек­тах учета строится основе данных, которые отражают движение денежных средств сразу в трех периодах - прошлом, настоящем и будущем.

При составлении отчета о движении денежных средств требуется убе­дить заинтересованных пользователей отчетности в том, что итогом деятель­ности фирмы является привлечение денежных потоков. Для того чтобы дос­тичь этой цели нужно корректно распределять суммы по соответствующим видам деятельности.

1). Все денежные потоки организации отражены как потоки по текущей деятельности. Отражение потоков по инвестиционной деятельности в качест­ве движений денежных средств по финансовой деятельности и наоборот.

Сверить данные о денежных потоках с регистром движения денежных средств по соответствующим счетам учета (50,51,52).

Пояснения к бухгалтерскому балансу. Форма № 5 сильно изменилась, и была переведена в статус пояснения. (Приложение № 3 к Приказу № 66н) те­перь она может заменяться текстовым форматом (пп. «а» п. 4 Приказа № 66н).

Поясняющие примечания к бухгалтерской отчетности и отчету о фи­нансовых результатах, согласно Приказу № 66н, можно оформить на выбор либо в текстовой, либо в табличной форме.

Самой распространенной ошибкой при заполнении приложения к бух­галтерскому балансу является:

1) . Некорректное раскрытие статьи «Затраты на производство». Часто организации учитывает не дебетовый оборот счета 90 «Продажи», а дебето­вый оборот счетов затрат. При применении второго варианта имеется суще­ственные недостатки и искажения сумм расходов, которые присутствуют в обычных видах деятельности. Искажение происходит, потому что многие предприятия ведут учет расходов по внутрихозяйственному обороту. Данные приводятся в целом, при пояснении информации и о расходах по обычным видам деятельности, они группируются по элементам и не отражают внутри­хозяйственной оборот. К нему относят затраты, которые возникают при пе­редаче работ товаров и услуг для собственных производственных потребно­стей или для нужд обслуживающего производства хозяйства. Также встре­чаются случаи, когда торговые организации не включают стоимость товаров в расшифровку расходов по обычным видам деятельности при классифика­ции затрат по элементам, тем самым занижая показатели данной формы.

2) . Учет забалансовых обязательств. Хотелось бы отметить, что из со­временной отчетности изъята информация, касающаяся забалансового иму­щества и обязательств (имеются ввиду справки о наличии ценностей, кото­рые учитываются на забалансовых счетах). Но при этом была сохранена воз­

можность раскрывать данные забалансовых активов и обязательств в виде дополнений к пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.

Неполное раскрытие в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах данных о забалансовых обязательствах - весьма опасная небрежность. К примеру, когда речь идет о выданных обеспечениях (при их существенной величине), это чревато модификацией аудиторского заключения. Данные по счетам 008 «Обеспечение обязательств полученные» и 009 «Обеспечение обязательств выданные» бухгалтерского учета, в части обеспечений полученных и выданных, должны совпадать с данными раздела 8 «Обеспечения обязательств» пояснений (соответственно по строкам «По­лученные, всего» и «Выданные, всего»).

Оценку обеспечений, которая тоже вызывает сложности, можно вы­полнить так:

- основные средства в залоге отражаются по остаточной стоимости (в случае изъятия залога они будут списаны именно по остаточной стоимости). Если же обеспечения отражаются по залоговой стоимости (которая зачастую выше остаточной), то это лучше указать в пояснительной записке;

- товарно-материальные ценности, а также ценные бумаги и иные финансо­вые вложения в залоге, в отчетности отражаются по балансовой стоимости;

- поручительства учитываются в сумме, определенной в договоре поручи­тельства.

Что касается обеспечений полученных, они в отчетности отражаются по стоимости, указанной в договоре. Включать в их состав поручительства третьих лиц перед банками за привлеченные кредиты недопустимо.

3) . Забалансовые активы. Имущество, учитываемое за балансом, долж­но отражаться в пояснениях к бухгалтерскому балансу в разделе «Иное ис­пользование основных средств» и в самом балансе в одинаковой оценке. На деле же стоимость арендованного имущества, особенно помещений, либо во­обще не показывается «за балансом», либо его стоимость приравнивается к сумме годовых арендных платежей. Такой подход неверен. Арендованные

объекты основных средств должны отражаться в отчетности по стоимости, согласованной в договоре аренды.

4) . Неправильное расшифровывание данных об обязательствах (таких как, гарантийные или условные). ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, ус­ловные обязательства и условные активы» могут не использовать только субъекты малого предпринимательства (кроме тех, кто занимается эмиссией ценных бумаг, для них выполнение правил этого ПБУ обязательно). Все иные коммерческие организации должны обязательно указывать в отчетно­сти последствия фактов хозяйственной деятельности, как и сами факты.

При решении вопроса о раскрытии в пояснениях к бухгалтерскому ба­лансу условных фактов хозяйственной деятельности в разделе «Оценочные обязательства» нужно учесть, что отражаться должны только существенные факты, а также наличие вероятности изменения величины будущих экономи­ческих выгод организации, которые зависят от какого-либо факта хозяйст­венной деятельности организации, которая должна быть высокой или очень высокой, т.е. выше 50 %.

В качестве условных фактов хозяйственной деятельности можно при­вести следующие:

- участие организации в качестве истца или ответчика в судебных разбира­тельствах, которые охватывают несколько отчетных периодов, судебные ре­шения по которым не приняты на дату сдачи отчетности. Они будут квали­фицироваться как события, наступившие после сдачи отчетности;

- наличие неразрешенных на дату сдачи отчетности вопросов об уплате сумм налогов в бюджет;

- наличие еще не наступивших обязательств, которые имеет организация пе­ред третьими лицами, таких как поручительство или иные виды обеспечения обязательств;

- учет векселей в текущем отчетном периоде путем дисконтирования, в то время как срок платежей по ним наступит только в следующем отчетном пе­риоде;

- действия организации до окончания отчетного периода, также деятельность других предприятий или отдельных людей результатом этих действий явля­ется прибыль организации но величина этой прибыли должна определиться в течение судебного разбирательства;

- выдача предприятием гарантийных обязательств, которые распространяют­ся на все товары работы и услуги, которые были выпущены и оказаны в от­четном периоде;

- обязательства, касающиеся мер по охране окружающей среды;

- другие аналогичные факты.

У пользователей отчетности может сформироваться впечатление не со­ответствующее реальному положению дел, если не будут раскрыты сведения содержащие данные о предоставленных условных обязательствах или о фак­тах мошеннических действий руководства. Просматривая отчетность органи­зации, заметить отсутствие какого-нибудь раскрытия трудно. Скорее, следует обратить внимание на сами раскрытия. Возьмем, к примеру, претензии и ис­ки. Если их много, то это может свидетельствовать не только о низком каче­стве продукции и плохих отношениях с покупателями и поставщиками, но и о вероятном мошенничестве - завышении дебиторской задолженности или выручки.

Другой пример - обязательства по природоохранной деятельности. Большинство организаций, занимающихся добычей полезных ископаемых, по законодательству многих стран обязаны проводить мероприятия по вос­становлению территорий, занятых карьерами, шахтами или нефтяными скважинами. Затраты на такие мероприятия могут быть очень существенны­ми. Ненадлежащее раскрытие таких затрат или их отсутствие может исказить представление о финансовом состоянии организации. Еще один тревожный сигнал - наличие гарантий и поручительств за третьих лиц в больших коли­чествах. Это вполне может свидетельствовать о мошенничестве или сущест­вовании нераскрытой связанной стороны.

Важным элементом пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах организации являются данные о «скрытых» резер­вов организации, в частности резервы по сомнительным долгам.

Право выбора создавать или нет резервы по сомнительным долгам за­крепляется в учетной политике организации самостоятельно. Для расчетов с производителями товаров и услуг создаются резервы по сомнительным дол­гам с отнесением суммы резерва на финансовый результат предприятия. Долгами, под которые резервируются средства, является непогашенная во­время дебиторская задолженность предприятия, и при этом нет гарантий, что она будет погашена. После проведения инвентаризации дебиторской задол­женности, определяется путем анализа полученных данных размер резервов. Анализ информации учитывает финансовое состояние каждого должника, а также на основе полученной вероятности возврата полностью или частично долга, определяется размер резервов по каждому из них. Хотя данный метод не имеет никаких сложных этапов, с его помощью очень трудно определить долю сомнительного долга, который нужно списывать в резерв. Несмотря на относительную примитивность данного способа определения величины ре­зерва, достаточно сложно получить сумму долга, которая подлежит списа­нию в резерв.

Первой трудоёмкой задачей является определение размеров сомни­тельной задолженности по каждому должнику. Второй трудностью является оценка финансового состояния дебиторов для того, чтобы определить веро­ятность, с которой долг будет возвращен. В Положении не определена де­тальная процедура, которая может установить размер суммы резервов по со­мнительным долгам. Как решение этого вопроса можно использовать при оценке платёжеспособности должника закрепленный в Федеральном законе от 26.10.2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)», порядок, в соответствии с которым можно признавать сомнительными обязательства тех дебиторов, которые имеют большинство признаков банкротства. В соответ­ствии с законом в качестве признаков банкротства выступает наличие про­

сроченных на 3 месяца обязательств перед кредиторами. Но невозможно применять этот порядок как инструмент для поиска сомнительных долгов, так как нет возможности учесть сроки просроченных обязательств перед ос­тальными кредиторами, так как эта информация не афишируется. Для такой оценки единственным доступным источником является бухгалтерская отчет­ность, но и в ней не указываются сроки погашения обязательств. Необходи­мые данные фигурируют в отчетности, которая составляет коммерческую тайну для внешних пользователей, одними из которых кредиторы и являют­ся. Организация, которая отражает в своей отчетности, непогашенную в срок задолженность дебиторов, или стоимость товаров переставших пользоваться спросом, вероятность продажи которых минимальна, искажают свою отчет­ность на величину этих товарных запасов или дебиторской задолженности, которая никогда не будет возвращена. Данные искажения нарушают требо­вания достоверности, которой должна отвечать бухгалтерская отчетность.

5) . Не отражение в пояснительной записке существенных раскрытий, таких как, данных по о аффилированным лицам, или некорректное предос­тавление информации о них. Это может происходить, если пояснительные записки рассматриваются составителями как формальность, что объясняет их халатное отношение при раскрытии информации. Бухгалтерская отчетность может быть признана недостоверной, если в пояснительной записке к ней от­сутствуют важные раскрытия.

Сделки с привлечением аффилированных лиц применяются достаточно часто в современных организациях. Отечественной особенностью таких сде­лок является заключение сделок на условиях, существенно отличающихся от рыночных. При большой доле таких сделок в деятельности организации, су­ществует большая вероятность нанесения ущерба интересам акционеров.

В некоторых случаях отсутствие в примечаниях сведений о факте су­ществования связанной стороны у организации, даже если никаких операций с ней не совершалось, может служить индикатором мошенничества. Напри­мер, две организации, работающие в одном секторе бизнеса, являются свя­

занными сторонами. Их руководство может неформально обмениваться тех­нологиями, списками покупателей или же вступать в сговор при установле­нии ценовой политики. В таком случае акционерам, по крайней мере, одной из организаций, может быть нанесен ущерб.

6) . Использование и отражение в бухгалтерской отчетности сложных транзакций с применением:

- схем по реорганизации организаций или инвестиционных схем;

- операций, не входящих в баланс;

- контрагентов, «вызывающих сомнения».

7) . Умышленное увеличение объемов обязательств в периоды позитив­ного развития или применение методов «накопленного разрыва» для компен­сации уменьшения выручки в будущем.

8) . Игнорирование в отчетности событий, которые произошли после наступления отчетной даты. Раскрытию в бухгалтерской (финансовой) от­четности подлежит та информация о существенных событиях, без знания ко­торой пользователи бухгалтерской (финансовой) отчетности не смогут дос­товерно оценить финансовое состояние, движение денежных средств и ре­зультаты финансовой деятельности организации. В соответствии с ПБУ 7/98 «События после отчетной даты» такие события необходимо отразить незави­симо от того какой они носят характер положительный или отрицательный.

В настоящее время ни один нормативный документ в области бухгал­терского учета не установил императивных требований в отношении порядка определения существенности того или иного факта хозяйственной деятель­ности, имеются лишь общие рекомендации. В ПБУ 7/98 определено, что предприятие вправе само определять существенность события после отчет­ной даты, руководствуясь «общим требованиям к бухгалтерской (финансо­вой) отчетности».

9) . Использование правил бухгалтерского учета для представления от­четности в выгодном свете. Дело в том, что вносимые в учетную политику правки могут оказывать сильное влияние на отражение величины финансо­

вых показателей организации, правда, не все показатели могут принести та­кой эффект, некоторые вообще не затрагивают отражение финансовых пока­зателей. К примеру, если изменить метод оценки запасов или основных средств, то велика вероятность что изменится информация о величине при­были организации, так и общая валюта баланса. Но если будет пересмотрен применяемый метод начисления амортизации, то это мало повлияет на структуру баланса.

Указывающие на это показатели:

- Отведение решающей роли менеджерам при полном отсутствии свободного контроля при принятии решений;

- Налоговые результаты или бухгалтерские формы не отражают реальной сущности проводимых операций;

- Присутствие в отчётности большого количества сделок с участием аффили­рованных лиц;

- Наличие большого количества необоснованных экономически операций со структурами организации, расположенных в оффшорах;

- Наличие операций с контрагентами, которые вызывают сомнения;

- Большое количество пояснений в учетной политике организации, которые обосновывают необходимость применения тех или иных методов и оценок;

- Наличие нарушений закона в прошлом предприятием, наличие доказанных случаев участия фирмы в корпоративном мошенничестве.

Основную часть сведений пояснительной записки должны занимать данные о расходах и поступлениях организации. При составлении организа­ция должна руководствоваться пунктом 27 ПБУ 4/99, в котором описано что в пояснительной записке должны быть отражены следующие данные:

- объемы продаж продукции и услуг, в разрезе отраслей и территори­альных рынков сбыта;

- состав производственных затрат или же состав расходов на продажу, если организация замается только торговлей;

- наличие движение и состав резервов по будущим расходам и плате­жам, на начало и конец отчетного периода;

- состав доходов и расходов, получение которых не связано с реализа­цией товаров работ и услуг;

- наличие, каких либо особых факторов хозяйственной деятельности и описание последствий их наступления.

Часто заполнение пояснительной записки носит формальный характер. Организации небрежно относятся к значению пояснительной записки при формировании годовой бухгалтерской отчетности, однако в ней следует рас­крыть существенные способы ведения бухгалтерского учета. Кроме того, в пояснительной записке необходимо указать:

- на изменения, внесенные в учетную политику организации на отчет­ный год (по сравнению с предшествующим);

- на нововведения, которые будут использоваться в следующем году (по сравнению с отчетным).

Все эти сведения являются обязательными, поэтому должны присутст­вовать в пояснительной записке независимо от желания главного бухгалтера и руководства организации.

В связи с вышеизложенном можем сделать следующий вывод. Для со­вершенствования достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, исключению ошибок, устранению искажений в ней, следует продолжить ра­боту по пути разработки методов выявления указанных нарушений. С этой целью целесообразно проводить ежегодный анализ на государственном уровне наиболее типичных ошибок и нарушений в отчетности российских организаций.

Для понимания сути исследуемой проблемы считаем возможным пред­ложить систематизацию наиболее часто встречающихся нарушений в отчете о финансовых результатах и приложений к отчетности (Приложения 4,5,6,7).

Столь высокий уровень внимания к этой проблеме в России обуслов­лен также и тем, что в рыночной экономике данные о финансовой деятельно­

сти предприятия используются различными группами пользователей.

2.3.