3.2. Методика использования аналитических процедур при оценке эффективности системы внутреннего контроля (на примере ОАО «Белагромаш- сервис» им. В.М. Рязанова)
Изменение подходов к анализу системы внутреннего контроля стало следствием возрастания требования к достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, что выразилось в разработке и создании международных стандартов аудита (ISA) 315 «Понимание деятельности аудируемого лица и оценка рисков существенного искажения информации», (ISA) 330 «Аудиторские процедуры по оцененным рискам», которые, в свою очередь, увязали анализ надежности СВК с оценкой аудиторских рисков с точки зрения возможной недостоверности финансовой отчетности.
Определение «система внутреннего контроля» изложено в ФПСАД № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности», в соответствии с которым термин «система внутреннего контроля» представляет собой процесс, который организовывается и осуществляется руководством с целью обеспечения достаточной уверенности в достижении достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности с точки зрения соответствия деятельности организации нормативным правовым актам.
Внутреннему контролю подлежат контрольная и информационная среда, связанная с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности, процесс оценки рисков, мониторинг средств контроля.
Автор считает, что производственные организации, преследующие цель дальнейшего успешного существования и развития на рынке услуг, должны ежедневно контролировать рациональное использование собственных ресурсов; своевременное и полное исполнение обязательств перед государством по налогам, сборам и другим платежам; своевременную ликвидацию дебиторской и кредиторской задолженностей; эффективную организа
цию бухгалтерского и налогового учета и отчетности, а также их достоверность. Для реализации этой проблемы целесообразно создать службу внутрихозяйственного контроля.
Прежде чем приступить к анализу текущего состояния СВК в ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М. Рязанова» и формированию плана улучшений, необходимо изучить основные функции, цели и задачи системы в организации.
Важнейшими функциями службы внутреннего контроля в ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М. Рязанова» являются:
- документирование основных процессов организации и внедрение процедур внутреннего контроля;
- оптимизация работы всей организации и ее документооборота, а также снижение рисков и негативных последствий их воздействия;
- анализ эффективности и производительности внедренных процедур внутреннего контроля;
- обеспечение рационального ведения финансово-хозяйственной деятельности организации;
- выявление, предотвращения и исправления ошибок и искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также ее своевременной подготовки;
- обеспечение и контроль за сохранностью активов, как оборотных, так и внеоборотных активов;
- эффективное и результативное использование ресурсов, выявление внутрихозяйственных резервов и принятие мер к использованию их в интересах организации;
- соблюдение требований законодательства и предоставление достоверной отчетности;
- обеспечение четкой и слаженной работы всего предприятия.
Служба внутреннего контроля в организации создается для независимой проверки выполнения сотрудниками организации должностных обязанно
стей. Эффективный внутренний контроль позволяет руководителям ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М.Рязанова» снижать существующие риски.
Цели, задачи и элементы внутреннего контроля в ОАО «Белагромаш- сервис им. В.М. Рязанова» представлены на схеме 4.
Схема 4. Цели и задачи внутреннего контроля в ОАО «Белагромаш-сервис», его элементы
Внутренний контроль опирается на данные средств бухгалтерского учета, таких как инвентаризация, документирование и т.д., средств управленческого учета (нормирование издержек и т.д.), средств ревизии, контроля и аудита.
В ходе исследования авторы изучили СВК ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М. Рязанова», для того чтобы оценить риск искажения в финансовой отчетности организации. При этом авторы уделили большее внимание изуче
нию средств контроля прямо или косвенно затрагивающих бухгалтерскую и финансовую информацию. Средства контроля, не оказывающие влияния на финансовую информацию, не являлись существенными для целей исследования.
Анализ эффективности СВК ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М. Рязанова» в целях диссертационного исследования привел к оценке эффективности организации СВК, уберег от нерационального использования материальных, финансовых и человеческих ресурсов; непреднамеренного и преднамеренного искажения отчетности.
Требования к эффективности внутреннего контроля в ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М. Рязанова» представлены в таблице 14.
Таблица 14
Требования к эффективности внутреннего контроля в ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М. Рязанова»
| Соответствие стратегии | Необходимость результативности | Системность | Адаптивность | Оптимальность | Экономичность |
| Анализ и использование основных приоритетов, которые заложены в стратегических планах организации | Обеспечение решения поставленных задач | Объединение контрольных и планировочных функций, делегирование полномочий и ответственности | Незамедлительное реагирование содержания контроля на изменения в требованиях внутренней и внешней среды | Сокращение излишнего контроля, следствием чего являются дополнительные траты на сбор и обработку поступающей информации | Соответствие затраченных средств эффективности контроля |
Помимо выполнения основных функций, внутренний контроль решает ряд вопросов, которые выходят за рамки повседневного бухгалтерского учета.
Сегодня СВК в ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М. Рязанова» не что иное, как многофункциональное средство контроля за предоставлением достоверной бухгалтерской (финансовой) отчетности в строгом соответствии с российским законодательством и нормативными правовыми актами.В ходе исследования выясняется роль и соответствие структурных подразделений ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М. Рязанова» поставленным перед ними целям и задачам, устанавливается наличие эффективной системы документирования, делегирование полномочий, контроль за достижением поставленных целей.
Алгоритм организации работы по мониторингу СВК ОАО «Белагромаш-
сервис им. В.М. Рязанова» приведен в таблице 15.
Таблица 15
Организация работы
по анализу СВК ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М. Рязанова»
| Цели СВК | Оценка СВК и выполнения поставленных перед ней целей | Рекомендации по улучшению СВК |
| Упорядоченная и эффективная деятельность ОАО «Белагромаш- сервис» | Низкая | Систематическая работа по организации СВК |
| Средняя | То же | |
| Высокая | Мероприятия по сохранению высокой эффективности СВК | |
| Сохранность имущества организации | Полная | Разработка механизмов, обеспечивающих сохранность имущества организации |
| Частичная | Пресечение неправомерных действий сотрудников, создание условий для сохранности вверенного им имущества | |
| Достоверность и объективность бухгалтерской (финансовой) отчетности | Неполное отражение показателей имущественного состояния и деятельности организации в бухгалтерской (финансовой) отчетности | Обучение сотрудников организации методике учета и контроля |
| Оценка вероятности присвоения или неэффективного использования ценностей и средств организации | Возможны случаи несоблюдения принципов делегирования полномочий и обязанностей, контроля | Усиление контроля по соблюдению принципа делегирования полномочий и обязанностей по контролю между сотрудниками, которые осуществляют учет в организации |
| Постоянный мониторинг отклонений плановых показателей от фактических | Анализ и оценка плановых показателей носит нерегулярный характер, не изучаются отклонения от заданных показателей | Введение методики внутреннего планирования и стимулирования в организации |
| Своевременная передача внутренней документации и отчетности организации лицам, принимающим управленческие решения | Результаты деятельности организации нерегулярно рассматриваются | Разработка форм внутренней отчетности организации и порядка принятия решений по результатам мониторинга полученной информации |
Таким образом, изучая вопросы, связанные с риском существенного искажения отчетности, необходимо четко понимать значение среды внутреннего контроля.
После оценки СВК в целях диссертационного исследования авторы приступили к анализу постановки бухгалтерского учета, так как система двойной записи счетов в ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М. Рязанова», как и на лю
бом предприятии, определила и обеспечила надлежащий порядок и контроль регистрации хозяйственных операций. Оценка СВК бухгалтерского учета представлена в таблице 16.
Таблица 16
Оценка СВК бухгалтерского учета
| Цели СВК бухгалтерского учета | Средства для достижения поставленных целей внутреннего контроля | Меры для совершенствования СВК |
| Полное отражение всех санкционированных операций | Ограниченный доступ для определенного круга пользователей; документальное подтверждение, резолюция, проверка полноты и правильности бухгалтерских записей | Закрепление порядка ведения бухгалтерского учета с учетной политике; закрепление в должностных инструкциях контрольных функций |
| Точность входящей информации | Выборочные проверки исполнения должностных инструкций и уровня профессиональной подготовки; регулярные проверки выявления ошибок | Организация непрерывной работы постоянно действующих структурных подразделений по контролю; делегирование полномочий по взаимному контролю операций; закрепление функций контроля в должностных инструкциях сотрудников |
| Правильная корреспонденция счетов | Проведение на регулярной основе сверки счетов с целью проверки точности остатков на счетах и другие виды контроля за денежными потоками | Определение локальных регламентов, регулирующих деятельность бухгалтеров и сотрудников СВК; |
| Сохранность учетных документов | Создание копий файловых данных для автоматизированной системы учета и обеспечение их сохранности; ограничение доступа к информации определенного круга пользователей; | Создание локальных регламентов о порядке подготовки копий файловых данных |
| Соответствие записей на счетах бухгалтерского учета действующим нормативным правовым актам | Постоянный контроль за соответствием записей на счетах бухгалтерского учета действующим нормативным и правовым актам; регулярное проведение занятий по повышению квалификации бухгалтеров и внутренних аудиторов | Создание локальных положений по ведению бухгалтерского учета, контроль за их регулярным обновлением; мониторинг работниками бухгалтерской службы изменений в законодательстве |
| Предотвращение злоупотреблений работниками организации | Делегирование полномочий и их ротация, регулярная сверка счетов бухгалтерского учета; | Зафиксировать в должностных инструкциях делегирования полномочий и их ротации; организация службы внутреннего аудита |
| Обеспечение руководства своевременной управленческой информации | Представление внутренней финансовой отчетности в минимальные сроки; | Участие в разработке форм внутренней финансовой отчетности |
| Выявление нетипичных операций в бухгалтерском учете | Оперативное представление документов на рассмотрение руководству, в случае появления операции, несоответствующей действующим нормативным актам | Поиск факторов, на которые следует обратить внимание |
В ходе исследования выяснилось, что функции органов управления
ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М.
Рязанова» документально не прописаны,что приводит к прямому управлению руководителей подразделений. Авторами определены основные принципы организационных преобразований:
- организационная структура управления должна стать прозрачной и понятной;
- обязательно наличие совета директоров (СД), комитетов в составе СД, подразделений внутреннего контроля и службы внутреннего аудита;
- ключевые контрольные функции распределяются между центрами контроля (таблица 17).
Таблица 17 Распределение контрольных функций между центрами контроля
ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М. Рязанова»
| Основные задачи | Регламенты | Ответственные |
| Финансовый контроль | ||
| План-факт анализ основных показателей; проверка достоверности отчетности «дочек»; контроль целевого использования денежных средств | Положения о финансовой структуре; по годовому бизнес-планированию; по планированию и исполнению бюджета движения денежных средств; по налоговому планированию; по учетной политике | Департамент экономики и финансов (ДЭФ) |
| Административный контроль | ||
| Контроль за исполнением поручений и распоряжений совета директоров; | Положения по контролю за исполнением документов | Департамент внутреннего контроля (ДВК) |
| Контроль работы бюджетного комитета и комитета по управлению рисками | Положения об отделе кадров; о финансово-экономическом отделе | Комитет по закупкам; бюджетный комитет; финансово-экономический |
| Контроль процессов производства | ||
| Диагностика процессов, приведение их к единому для группы стандарту, разработка регламентов, контроль их соблюдения; подготовка заключений по результатам выборочных проверок и отчетов для руководства | Положения о разделении полномочий; по управлению организационной структурой и штатным расписанием; по управлению регламентирующей документацией | Отдел стандартизации и оценки качества бизнес-процессов |
| Оценка рисков | ||
| Формирование перечня рисков, их ранжирование, разработка механизмовуправления и предотвращения; подготовка ежеквартальной отчетности о ходе работ по минимизации рисков | Положение по управлению рисками | Регламент работы комитета по управлению рисками ДВК (координатор); ДЭФ; правовой департамент; департамент стратегии. |
| Контроль экономической безопасности и сохранности активов | ||
| Контроль за целевым использованием денежных средств, проверка контрагентов | Положение по планированию и исполнению бюджета движения денеж- пых средств | Инструкция о порядке предоставле- ния/лишения доступа к системе ДЭФ |
| Контроль за сохранностью ТМЦ и прочих активов филиалов организации | Положение о контроле за сохранностью активов филиалов оргнизации | Департамент экономической безопасности (ДЭБ) и службы безопасности филиалов организации |
| Обеспечение сохранности активов, контроль достоверности отчетности «дочек», независимые проверки их хозяйственной деятельности | Положение о порядке проведения контрольно-ревизионных проверок Инструкция о порядке проведения инвентаризации | Контрольно-ревизионное управление |
Продолжение таблицы 17
| Контроль реализации стратегического плана | ||
| Контроль за исполнением стратегических планов, созданных для каждого филиала; своевременное информирование руководства организации | Положение по стратегическому планированию Регламент работы комитета по стратегическому планированию и инвестициям | Департамент стратегии |
| Внутренний аудит | ||
| Проверка эффективности внутреннего контроля и его соответствия требованиям управления; проверки по заданию совета директоров | Положение о комитете по аудиту Положение о службе внутреннего аудита | Служба внутреннего аудита |
Следуя заданной цели, в ходе исследования были сформированы новые подразделения: служба внутреннего аудита при совете директоров, департаменты стратегии и внутреннего контроля (ДВК) - в управляющей компании (рисунок 5).
Рис. 5. Организационная структура ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М. Рязанова»
В состав ДВК вошли отделы контроля и оценки исполнения, стандартизации и оценки качества бизнес-процессов, оценки рисков. Основные функции департамента лежат в области внутреннего контроля (в том числе исполнение организационно-распорядительных документов, оценка эффективности персонала, управление рисками) и организационного развития (управление бизнес-процессами, оценка их эффективности; контроль над регламентирующей документацией).
По нашему мнению, в связи с тем, что бизнес-объекты ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М. Рязанова» сосредоточены в различных регионах, целесообразно управлять ими и контролировать их деятельность по географическому признаку, то есть через региональные филиалы (представительства) общества. При этом для оптимизации затрат на содержание бизнес-объектов филиалу передается целый ряд функций. Среди них обслуживающие: юридическая поддержка, подготовка документов для получения кредитов, общая координация деятельности бизнес-объектов в регионе, а также контрольные: проверка целевого использования денежных средств, сохранности активов, методологии учета. Но за головной компанией остается осуществление дополнительного контроля в соответствии с разработанными регламентами, включая выборочные внеплановые выездные проверки (сохранность ТМЦ, правильность процедуры бухгалтерского учета, соблюдение установленных регламентов и требований).
Автором разработаны регламенты для сформированных подразделений: Положение о комитете по аудиту ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М. Рязанова» (Приложение 8); Положение о службе внутреннего аудита ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М. Рязанова» (Приложение 9).
Таким образом, удалось кардинально обновить существующую систему контроля и создать полноценную базу регламентов. После этого в ходе работы по оценке эффективности СВК и действенности регламентов в ранее разработанные документы при необходимости вносятся изменения. Нужно
отметить, что такая работа ведется постоянно, а на выходе организация получает рекомендации по улучшению СВК.
Автор рекомендует внедрять СВК в организации силами собственных специалистов, обладающих соответствующими практическими навыками и знанием методов организации бизнеса лучше, чем привлеченные консультанты. Работа по совершенствованию системы внутреннего контроля велась в двух направлениях: организационные преобразования и регламентация деятельности. Однако даже хорошо организованной и слаженно работающей системе внутреннего контроля необходима оценка ее эффективности с точки зрения экономичности и достижения поставленных целей.
В настоящее время в российской практике подходы к оценке качества системы внутреннего контроля регламентируется Правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности», утверждено Постановлением Правительства РФ № 696 от 23.09.2002 г., в котором содержатся рекомендации по проведению проверки аудиторами эффективности организованного внутреннего контроля в организациях.
В процессе диссертационного исследования авторами были подготовлены рекомендации по формированию методики оценки качества СВК в ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М. Рязанова» с учетом законодательства Российской Федерации, нормативных актов, в том международных рекомендаций в области аудита. Применяемые показатели являются рекомендательными, а уровни существенности могут изменяться или переутверждаться локальными документами организации, регламентирующими процесс мониторинга СВК, не исключающим саму эффективность внутреннего контроля.
Пользователями результатов методики являются совет директоров и общее собрание акционеров ОАО «Белагромаш-сервис им. В.М. Рязанова», а участниками, применяющими методику - заместитель руководителя, главный
бухгалтер, внешних аудиторов, службу внутреннего контроля, менеджмент, ревизионную комиссию.
Эффективность СВК ОАО «Белагромаш-сервис» зависит от наличия компетентного и грамотного персонала бухгалтерской и экономических служб с четко прописанными правами и обязанностями, регулярно повышающего профессиональную квалификацию, включающим программы подготовки по таким направлениям, как изменения в бухгалтерском, налоговом учете и аудите, методика управленческого учета, использование в работ МСФО и т.д.
Реализация приведенных рекомендаций по организации СВК в ОАО «Белагромаш-сервис» позволит существенно повысить эффективность их деятельности. Базовый вариант рекомендаций по разработке методики оценки эффективности системы внутреннего контроля организации прошел апробацию на примере ряда организаций города Белгорода и показал состоятельность предложенных нами методов по оценке СВК в организации.
Внедрение изложенной методики с учетом наших рекомендаций может стать мощным орудием при проведении мониторинга СВК руководящими органами управления организации. На основе предложенных нами рекомендаций, а также при наличии достаточных статистических данных может быть разработан четкий и последовательный алгоритм проведения мониторинга качества систем внутреннего контроля в организациях Российской Федерации.
3.3.